Fallstudie
Grundsteuer in Baden-Württemberg: Nießbrauch und Wohnrecht beim Nachweis eines niedrigeren Grundstückswerts
Bereich: Grundsteuer und Bewertungsrecht
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- Grundsteuerrecht
- Bewertungsrecht
- Immobilienbewertung
- Grundstücksrecht
- Sachenrecht
- Steuerverfahrensrecht
- Schnittstelle zwischen steuerlichem Grundbesitzwert und Verkehrswert nach dem Baugesetzbuch
Ausgangssituation
Gegenstand der Beratung war die Bewertung eines Grundstücks für Zwecke der Grundsteuer nach dem in Baden-Württemberg geltenden Bewertungsmodell.
Im Rahmen des Falls bestand an dem Grundstück ein dingliches Nutzungsrecht in Form eines Nießbrauchs. Diskutiert wurde ergänzend die vergleichbare Behandlung eines Wohnungs- bzw. Wohnrechts.
Ein mit der Immobilienbewertung befasster Gutachter vertrat die Auffassung, dass der Nießbrauch bei einer Verkehrswertermittlung nach § 194 BauGB den Wert des Grundstücks insgesamt mindern könne. Wirtschaftlich ist dieser Ansatz zunächst nachvollziehbar: Ein Erwerber eines mit einem Nießbrauch belasteten Grundstücks kann das Grundstück während der Dauer des Rechts nicht oder nur eingeschränkt selbst nutzen und würde deshalb unter Umständen einen geringeren Kaufpreis zahlen.
Dem stand die Auffassung der Finanzverwaltung gegenüber. Nach einem im Beratungsfall angesprochenen Verwaltungsmerkblatt sollen Nießbrauch und Wohnungsrecht die grundsteuerrechtlich maßgebliche Nutzbarkeit des Grundstücks nicht vermindern. Die dingliche Belastung betreffe danach insbesondere die Verteilung der Nutzungsbefugnisse zwischen Eigentümer und Berechtigtem, nicht aber die objektiven Eigenschaften des Grundstücks selbst.
Diese Unterscheidung war für den Fall von erheblicher Bedeutung, weil in Baden-Württemberg ein niedrigerer Grundstückswert gegenüber der typisierten Bewertung nur dann relevant wird, wenn die gesetzlich vorgesehene erhebliche Wertabweichung von mehr als 30 % nachgewiesen werden kann.
Der Beratungsbedarf bestand daher nicht lediglich in einer Immobilienbewertung. Vielmehr musste zunächst geklärt werden, welcher Grundstückswert für die Grundsteuer überhaupt nachzuweisen ist und ob der wirtschaftliche Minderwert eines Nießbrauchs in diesen steuerlichen Wert einfließen darf.
Zielsetzung
Ziel war es zu prüfen, ob ein auf einem Grundstück lastender Nießbrauch oder ein Wohnrecht bei der Grundsteuerbewertung in Baden-Württemberg als wertmindernder Umstand berücksichtigt werden kann und dadurch den Nachweis eines um mehr als 30 % niedrigeren Grundstückswerts ermöglicht.
Demgegenüber stand die Frage, ob grundsteuerlich auf den objektiven Wert des Grundstücks unabhängig von der konkreten Verteilung der Nutzungsrechte zwischen Eigentümer und Nießbraucher abzustellen ist.
Besondere Herausforderungen
Der Fall erforderte insbesondere eine klare Trennung zwischen verschiedenen Wertbegriffen.
Ein Verkehrswertgutachter betrachtet regelmäßig den Preis, den ein konkretes Grundstück einschließlich bestehender rechtlicher Belastungen am Markt erzielen könnte. Ein lebenslanger oder langfristiger Nießbrauch kann aus dieser Perspektive für einen Erwerber wirtschaftlich erheblich sein.
Das Grundsteuerrecht verfolgt dagegen eine objektbezogene und typisierte Bewertung. Besteuert wird der Grundbesitz und nicht die individuelle wirtschaftliche Position des jeweiligen Eigentümers.
Damit entstand ein Spannungsverhältnis zwischen:
- dem Verkehrswert nach § 194 BauGB,
- der wirtschaftlichen Belastung eines Eigentümers durch ein dingliches Nutzungsrecht,
- dem steuerlichen Bewertungsmaßstab der Grundsteuer,
- der Verwaltungsauffassung zur Behandlung von Nießbrauch und Wohnrechten und
- den gesetzlichen Anforderungen an den Nachweis eines erheblich niedrigeren Grundstückswerts.
Eine weitere Schwierigkeit lag darin, dass die Wertminderung des Eigentums und eine Wertminderung des Grundstücks als Bewertungsobjekt nicht zwingend dasselbe sind.
Gerade diese Differenzierung entscheidet darüber, ob ein Gutachten für das grundsteuerliche Verfahren überhaupt geeignet ist.
Rechtliche und steuerliche Grundlagen
Grundsteuerrecht Baden-Württemberg
Die baden-württembergische Grundsteuer knüpft bei der Bewertung des Grundvermögens in wesentlichen Bereichen typisiert an Grundstücksfläche und Bodenwert an.
Im Beratungsfall war insbesondere die Möglichkeit relevant, einen gegenüber der typisierten Bewertung mehr als 30 % niedrigeren Wert nachzuweisen.
Die genaue verfahrensrechtliche Umsetzung des Nachweises und die Anforderungen an ein dafür geeignetes Gutachten müssen im konkreten Feststellungsverfahren beachtet werden.
§ 194 BauGB: Verkehrswert
§ 194 BauGB bildet den Ausgangspunkt der klassischen Verkehrswertermittlung eines Grundstücks. Der Verkehrswert orientiert sich an dem Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr unter Berücksichtigung der rechtlichen Gegebenheiten und tatsächlichen Eigenschaften erzielt werden könnte.
Dingliche Nutzungsrechte können deshalb in einem klassischen Verkehrswertgutachten grundsätzlich wirtschaftliche Bedeutung besitzen.
§ 9 Abs. 2 BewG: gemeiner Wert
Im bisherigen Beratungsverlauf wurde außerdem der gemeine Wert nach § 9 Abs. 2 BewG als Vergleichsmaßstab herangezogen. Auch dieser orientiert sich grundsätzlich an einem im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbaren Preis.
Entscheidend bleibt jedoch, welche Bewertungsregel für den konkreten steuerlichen Bewertungszweck maßgeblich ist und welche Belastungen innerhalb dieses Systems berücksichtigt werden dürfen.
§§ 1030 ff. BGB: Nießbrauch
Der Nießbrauch verschafft dem Berechtigten grundsätzlich das Recht, Nutzungen aus der Sache zu ziehen.
Damit können Eigentum und wirtschaftliche Nutzung des Grundstücks auseinanderfallen.
Gerade daraus resultiert die zentrale Bewertungsfrage: Mindert diese Aufteilung lediglich die wirtschaftliche Position des Eigentümers oder den für die Grundsteuer relevanten objektiven Grundstückswert?
Verwaltungsauffassung
Im Beratungsfall wurde auf eine Verwaltungsinformation verwiesen, nach der Nießbrauch bzw. Wohnungsrecht die Nutzbarkeit des Grundstücks für grundsteuerliche Bewertungszwecke grundsätzlich nicht vermindern sollen.
Die dahinterstehende Argumentation lautet, dass durch das Nutzungsrecht weder Grundstücksfläche noch Lage, baurechtliche Nutzungsmöglichkeiten oder sonstige objektive Grundstückseigenschaften verändert werden.
Eine konkrete Fundstelle des angesprochenen Merkblatts wurde im bisherigen Sachverhalt nicht abschließend dokumentiert und sollte vor einer öffentlichen fachlichen Veröffentlichung nochmals anhand der aktuellen Verwaltungsanweisungen verifiziert werden.
Rechtsprechung
Im Beratungsverlauf wurde nach Verfahren speziell zu Nießbrauch, Wohnrecht und einer Wertminderung von mehr als 30 % gefragt.
Eine belastbare höchstrichterliche Entscheidung speziell zur Frage, ob ein Nießbrauch im baden-württembergischen Grundsteuermodell beim Nachweis des niedrigeren Werts abzuziehen ist, konnte im bisherigen Beratungsstand nicht abschließend festgestellt werden.
Zwar wurden zwischenzeitlich Entscheidungen aus anderen Steuerarten angesprochen. Diese betrafen jedoch insbesondere Erbschaft-/Schenkungsteuer oder Grunderwerbsteuer und wurden deshalb nicht als tragende Rechtsprechungsgrundlage für die hier zu behandelnde Grundsteuerfrage übernommen.
Auch die Frage nach Verfahren zu einer gezielten Bestellung von Wohn- oder Nießbrauchsrechten zur Erzielung eines erheblichen Grundsteuerminderwerts blieb offen.
Analyse und Lösungsansätze
Die Prüfung setzte zunächst bei der Frage an, was überhaupt bewertet wird.
Grundsteuerlich steht das Grundstück als Steuerobjekt im Mittelpunkt. Die persönliche oder wirtschaftliche Situation des Eigentümers ist dagegen grundsätzlich nicht der unmittelbare Gegenstand der Steuer.
Ein Nießbrauch verändert zunächst die rechtliche Zuordnung der Nutzung. Der Eigentümer bleibt Eigentümer, kann die Sache jedoch während des Bestehens des Nießbrauchs wirtschaftlich nur eingeschränkt nutzen.
Damit können zwei verschiedene Betrachtungen entstehen:
Eigentümersicht: Der Wert der eigenen Rechtsposition kann erheblich niedriger sein, weil Nutzungsmöglichkeiten und gegebenenfalls Erträge dem Nießbraucher zustehen.
Objektsicht: Lage, Grundstücksfläche, bauliche Nutzbarkeit und sonstige objektive Grundstückseigenschaften bleiben grundsätzlich unverändert.
Für die grundsteuerliche Bewertung spricht deshalb viel dafür, diese beiden Ebenen auseinanderzuhalten.
Ein weiterer Gesichtspunkt war die Lastentragung. Im Beratungsfall wurde darauf hingewiesen, dass der Nießbraucher typischerweise bestimmte öffentliche bzw. laufende Lasten übernimmt. Auch dies verdeutlicht, dass die wirtschaftlichen Folgen des Nießbrauchs zwischen den Beteiligten verteilt werden können, ohne dass hierdurch zwingend die objektive Grundstücksqualität verändert wird.
Anschließend wurde untersucht, ob der Verkehrswert nach § 194 BauGB ohne Weiteres mit dem für die Grundsteuer maßgebenden niedrigeren Wert gleichgesetzt werden kann.
Hier liegt der entscheidende methodische Punkt: Ein Verkehrswertgutachten kann zwar einen Minderwert aufgrund des Nießbrauchs ausweisen. Damit ist jedoch noch nicht automatisch geklärt, ob dieser Minderwert auch steuerrechtlich berücksichtigungsfähig ist.
Für einen erfolgreichen Nachweis reicht deshalb nicht allein die rechnerische Kapitalisierung eines Nießbrauchs. Das Gutachten muss auch den für das konkrete Grundsteuerverfahren zutreffenden Bewertungsgegenstand und Bewertungsmaßstab treffen.
Schließlich wurde die 30-%-Grenze betrachtet. Selbst wenn weitere objektbezogene wertmindernde Umstände vorliegen, ist eine geringe Abweichung nicht ausreichend. Der niedrigere Wert muss die gesetzlich vorgesehene Wesentlichkeitsschwelle überschreiten.
Geprüfte Gestaltungsalternativen
Alternative 1: Nießbrauch vollständig als Verkehrswertminderung ansetzen
Vorteil: Ein klassisches Verkehrswertgutachten kann die wirtschaftliche Belastung des Grundstückseigentums durch einen Nießbrauch abbilden. Bei langfristigen oder lebenslangen Rechten kann rechnerisch ein erheblicher Minderwert entstehen.
Nachteil: Es besteht das grundlegende Risiko, dass dieser Minderwert zwar immobilienwirtschaftlich nachvollziehbar, für die Grundsteuer aber nicht berücksichtigungsfähig ist.
Rechtliches Risiko: Die Finanzverwaltung kann argumentieren, dass der Nießbrauch lediglich die wirtschaftliche Position einzelner Beteiligter verändert, nicht aber das Grundstück als Steuerobjekt.
Bewertung: Als alleinige Grundlage für den Nachweis eines niedrigeren Grundsteuerwerts wurde dieser Ansatz deshalb nicht favorisiert.
Alternative 2: Nießbrauch für die Grundsteuer vollständig außer Betracht lassen
Vorteil: Dieser Ansatz entspricht der im Fall diskutierten Verwaltungsauffassung und der objektbezogenen Systematik der Grundsteuer.
Nachteil: Eine möglicherweise erhebliche tatsächliche Verkehrswertbeeinträchtigung der belasteten Eigentümerposition wird steuerlich nicht berücksichtigt.
Risiko: Sollte spätere Rechtsprechung eine stärkere Orientierung am tatsächlich erzielbaren Marktpreis verlangen, könnte eine zu pauschale Nichtberücksichtigung hinterfragt werden.
Bewertung: Nach dem im Beratungsverlauf erreichten Erkenntnisstand war dies die vorzugswürdige und rechtssicherere Ausgangsposition.
Alternative 3: Niedrigeren Wert nur aufgrund anderer objektiver Grundstücksmerkmale nachweisen
Soweit ein Grundstück unabhängig vom Nießbrauch objektive wertmindernde Besonderheiten besitzt, können diese gesondert zu untersuchen sein.
Im konkreten Beratungsverlauf wurden solche weiteren Grundstücksmerkmale jedoch nicht benannt. Diese Alternative wurde deshalb nur systematisch erkannt, aber nicht anhand konkreter Tatsachen durchgerechnet.
Alternative 4: Bestellung eines Wohn- oder Nießbrauchsrechts gezielt zur Erreichung der 30-%-Grenze
Diese Frage wurde im Beratungsfall angesprochen, jedoch nicht abschließend untersucht.
Eine gezielte Gestaltung allein zur Herstellung eines niedrigeren Grundsteuerwerts wäre besonders kritisch zu prüfen. Neben der grundsätzlichen Frage, ob das Nutzungsrecht überhaupt wertmindernd berücksichtigt werden darf, könnten missbrauchsbezogene Aspekte relevant werden.
Mangels abschließend geklärter Rechtsprechung im bisherigen Beratungsverlauf wurde hierzu keine Gestaltungsempfehlung ausgesprochen.
Risiken und Besonderheiten
Ein zentraler Fehler wäre die ungeprüfte Gleichsetzung eines klassischen Verkehrswertgutachtens mit einem steuerlich geeigneten Gutachten für den Nachweis des niedrigeren Grundsteuerwerts.
Ein Sachverständiger kann immobilienbewertungsrechtlich zutreffend feststellen, dass ein belastetes Eigentumsrecht am Markt weniger wert ist. Daraus folgt jedoch nicht zwingend, dass die Finanzverwaltung denselben Abschlag für Grundsteuerzwecke anerkennen muss.
Weitere Risiken sind:
- Verwechslung des Grundstückswerts mit dem Wert der Eigentümerposition,
- Kapitalisierung eines Nießbrauchs ohne Prüfung der steuerlichen Berücksichtigungsfähigkeit,
- Gutachten mit einem für das Grundsteuerverfahren ungeeigneten Bewertungsmaßstab,
- Unterschreiten der erforderlichen Wesentlichkeitsgrenze von mehr als 30 %,
- hohe Gutachterkosten trotz fehlender steuerlicher Anerkennung des Minderwerts,
- unzureichende Dokumentation der objektiven Grundstücksmerkmale,
- unkritische Übertragung von Rechtsprechung aus Erbschaft-, Schenkung- oder Grunderwerbsteuer auf die Grundsteuer,
- gezielte Bestellung von Nutzungsrechten ausschließlich aus steuerlichen Gründen ohne vorherige Prüfung möglicher Missbrauchsfragen,
- fehlende Abstimmung zwischen steuerlichem Berater und Grundstückssachverständigem.
Entwickelte Lösung
Die im Beratungsfall favorisierte Auffassung war, Nießbrauch und Wohnrecht nicht allein deshalb als grundsteuerliche Wertminderung des Grundstücks anzusetzen, weil sie die wirtschaftliche Position des Eigentümers mindern.
Ausgangspunkt ist die objektbezogene Betrachtung der Grundsteuer.
Das Grundstück selbst verliert durch einen Nießbrauch grundsätzlich weder Fläche noch Lage noch seine tatsächlichen oder baurechtlichen Nutzungsmöglichkeiten. Vielmehr wird die Nutzung zwischen verschiedenen Rechtsträgern verteilt.
Damit spricht die Systematik dafür, zwischen dem Wert des Grundstücks als Steuerobjekt und dem wirtschaftlichen Wert der Eigentümerposition zu unterscheiden.
Ein Gutachter sollte daher vor Erstellung eines Nachweises nicht lediglich einen kapitalisierten Nießbrauch vom unbelasteten Verkehrswert abziehen. Zunächst sollte geklärt werden, welche wertmindernden Umstände für den konkreten grundsteuerlichen Nachweis rechtlich anerkennungsfähig sind.
Erst danach ist zu prüfen, ob aus den berücksichtigungsfähigen Merkmalen überhaupt eine Wertabweichung von mehr als 30 % resultiert.
Die Frage, ob inzwischen spezielle finanzgerichtliche Verfahren zu Nießbrauch, Wohnrecht oder einer missbrauchsverdächtigen Bestellung solcher Rechte zur Erreichung der Wertgrenze anhängig sind, blieb im Beratungsfall offen und bedarf vor einer aktuellen Veröffentlichung gesonderter Recherche.
Beratungsergebnis
Der wesentliche Beratungsmehrwert lag nicht in einer bloßen Verkehrswertberechnung, sondern in der Bestimmung des richtigen steuerlichen Bewertungsgegenstands.
Dadurch konnte verhindert werden, dass:
- ein aufwendiges Verkehrswertgutachten auf einer möglicherweise steuerlich ungeeigneten Bewertungsmethode aufgebaut wird,
- der Verkehrswert der belasteten Eigentümerposition mit dem grundsteuerlich relevanten Grundstückswert verwechselt wird,
- erhebliche Gutachterkosten entstehen, obwohl der maßgebliche Abschlag von der Finanzverwaltung voraussichtlich nicht anerkannt wird,
- Rechtsprechung aus anderen Steuerarten unkritisch auf die Grundsteuer übertragen wird,
- eine rechtlich riskante Gestaltung durch künstliche Bestellung von Nutzungsrechten als vermeintlich sichere Möglichkeit zur Grundsteuerreduzierung angesehen wird.
Die Beratung koordinierte damit Steuerrecht, Immobilienbewertung und Sachenrecht und schuf eine belastbarere Grundlage für die Kommunikation mit dem Grundstücksgutachter.
Für wen ist diese Beratung relevant?
Der Fall ist besonders relevant für:
- Eigentümer von Immobilien in Baden-Württemberg,
- Familien, die Immobilien unter Nießbrauchsvorbehalt übertragen haben,
- Eigentümer von Grundstücken mit eingetragenem Wohnrecht,
- Erben und Beschenkte belasteter Immobilien,
- Grundstückseigentümer mit hohen Grundsteuerwertfeststellungen,
- Eigentümer, die ein Verkehrswertgutachten zum Nachweis eines niedrigeren Grundstückswerts erwägen,
- Immobiliengutachter und Sachverständige,
- Notare und Rechtsberater an der Schnittstelle von Immobilienübertragung und Grundsteuer,
- private und institutionelle Immobilieninvestoren.
Häufig gestellte Fragen
Mindert ein Nießbrauch automatisch den Grundsteuerwert?
Mindert ein Nießbrauch automatisch den Grundsteuerwert?
Nein. Ein Nießbrauch kann zwar den wirtschaftlichen Wert der Eigentümerposition beeinflussen. Daraus folgt jedoch nicht automatisch, dass derselbe Abschlag bei der Grundsteuer anerkannt wird. Entscheidend ist der grundsteuerrechtliche Bewertungsmaßstab.
Warum kann ein Nießbrauch den Verkehrswert beeinflussen?
Warum kann ein Nießbrauch den Verkehrswert beeinflussen?
Ein Käufer kann ein mit Nießbrauch belastetes Grundstück während der Dauer des Rechts häufig nicht uneingeschränkt selbst nutzen. Dies kann sich auf den erzielbaren Kaufpreis auswirken. Davon zu unterscheiden ist die Frage, ob dieser Minderwert für steuerliche Bewertungszwecke berücksichtigt werden darf.
Wird bei der Grundsteuer der Eigentümer oder das Grundstück besteuert?
Wird bei der Grundsteuer der Eigentümer oder das Grundstück besteuert?
Die Grundsteuer ist objektbezogen. Im Mittelpunkt steht der Grundbesitz. Deshalb können persönliche oder zwischen einzelnen Beteiligten bestehende wirtschaftliche Verhältnisse anders behandelt werden als objektive Eigenschaften des Grundstücks.
Wird ein Wohnrecht genauso behandelt wie ein Nießbrauch?
Wird ein Wohnrecht genauso behandelt wie ein Nießbrauch?
Beide Rechte können die Nutzungsmöglichkeiten des Eigentümers beschränken. Ob und in welchem Umfang sie für einen konkreten steuerlichen Wertnachweis berücksichtigt werden dürfen, muss anhand der einschlägigen Bewertungsregeln geprüft werden.
Was bedeutet die 30-%-Grenze in Baden-Württemberg?
Was bedeutet die 30-%-Grenze in Baden-Württemberg?
Im Beratungsfall war maßgeblich, dass ein niedrigerer Grundstückswert erst bei einer Abweichung von mehr als 30 % gegenüber der typisierten Bewertung relevant wird. Die genauen Voraussetzungen des Nachweises sollten für den jeweiligen Bewertungsstichtag geprüft werden.
Reicht jedes Verkehrswertgutachten für den Nachweis eines niedrigeren Grundsteuerwerts?
Reicht jedes Verkehrswertgutachten für den Nachweis eines niedrigeren Grundsteuerwerts?
Nein. Ein Gutachten kann immobilienbewertungsrechtlich nachvollziehbar sein und dennoch für das steuerliche Verfahren den falschen Bewertungsgegenstand zugrunde legen. Deshalb sollte der Gutachtenauftrag vorher mit den steuerrechtlichen Anforderungen abgestimmt werden.
Kann ein Gutachter einfach den Kapitalwert des Nießbrauchs abziehen?
Kann ein Gutachter einfach den Kapitalwert des Nießbrauchs abziehen?
Für ein allgemeines Verkehrswertgutachten kann die wirtschaftliche Belastung durch einen Nießbrauch relevant sein. Ob ein solcher Abzug auch für die Grundsteuer zulässig ist, ist eine eigenständige steuerrechtliche Frage.
Welche Rolle spielt § 194 BauGB?
Welche Rolle spielt § 194 BauGB?
§ 194 BauGB definiert den Verkehrswert einer Immobilie. Für einen steuerlichen Nachweis muss zusätzlich geprüft werden, in welchem Umfang dieser Verkehrswertbegriff innerhalb des jeweiligen Grundsteuerrechts übernommen wird und welche Belastungen berücksichtigt werden dürfen.
Kann man ein Wohnrecht oder einen Nießbrauch bestellen, um die Grundsteuer zu senken?
Kann man ein Wohnrecht oder einen Nießbrauch bestellen, um die Grundsteuer zu senken?
Eine solche Gestaltung sollte keinesfalls allein aufgrund eines rechnerischen Verkehrswertabschlags vorgenommen werden. Zunächst ist bereits fraglich, ob das Recht für die Grundsteuer wertmindernd anerkannt wird. Zusätzlich können bei gezielten steuerlichen Gestaltungen weitere rechtliche Fragen entstehen.
Gibt es bereits höchstrichterliche Rechtsprechung speziell zu Nießbrauch und der baden-württembergischen Grundsteuer?
Gibt es bereits höchstrichterliche Rechtsprechung speziell zu Nießbrauch und der baden-württembergischen Grundsteuer?
Im hier zugrunde liegenden Beratungsfall konnte eine speziell diese Konstellation entscheidende höchstrichterliche Rechtsprechung nicht abschließend festgestellt werden. Vor einer konkreten Verfahrensentscheidung sollte deshalb die aktuelle Rechtsprechungslage geprüft werden.
Wann sollte ein Steuerberater vor Einschaltung eines Gutachters hinzugezogen werden?
Wann sollte ein Steuerberater vor Einschaltung eines Gutachters hinzugezogen werden?
Möglichst vor Erteilung des Gutachtenauftrags. So kann geklärt werden, welche Bewertungsmethode und welche wertmindernden Faktoren für den steuerlichen Zweck überhaupt relevant sind. Dadurch lassen sich unnötige Kosten und methodisch ungeeignete Gutachten vermeiden.